O dobrowolnym poddaniu się karze (DPK) była już mowa na łamach niniejszego bloga (zob. wpis Dobrowolne poddanie się karze). Dziś chciałabym się odnieść do szczegółowej przesłanki dobrowolnego poddania się karze na gruncie prawa karnego skarbowego. Chodzi mianowicie o zwrot uszczuplonej należności publicznoprawnej.
Spis treści
Dobrowolne poddanie się karze na gruncie prawa karnego skarbowego
Podstawowe przesłanki dobrowolnego poddania się karze mają charakter raczej ocenny. Po pierwsze, okoliczności popełnienia czynu zabronionego nie mogą budzić wątpliwości. Po drugie, postawa oskarżonego musi wskazywać na to, że cele postępowania zostaną osiągnięte pomimo nieprzeprowadzenia postępowania karnego w całości. Przesłanki te są wspólne dla powszechnego prawa karnego i prawa karnego skarbowego.
Zgodnie tym niemniej z art. 156 § 3 zdanie drugie k.k.s.:
„Jeżeli w związku z przestępstwem skarbowym lub wykroczeniem skarbowym nastąpiło uszczuplenie należności publicznoprawnej, a nie została ona w całości uiszczona, sąd uzależnia uwzględnienie wniosku od uiszczenia tej wymagalnej należności w całości w wyznaczonym terminie”.
Niezależnie zatem od oceny, czy okoliczności popełnienia czynu nie budzą wątpliwości, a postawa oskarżonego wskazuje, że cele postępowania zostaną osiągnięte, na gruncie prawa karnego skarbowego pojawia się dodatkowa przesłanka formalna: zwrot wymagalnej należności publicznoprawnej. Przesłanka ta ma zarazem charakter obligatoryjny. Jeśli w sprawie doszło zatem do uszczuplenia należności publicznoprawnej, sąd nie może nad tym przejść do porządku dziennego.
Czym jest uszczuplona należność publicznoprawna?
W miejscu tym należy odnotować, iż prawo karne skarbowe wyodrębnia czyny polegające na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej. Ustawodawca wprowadził w związku z tym odrębną definicję należności publicznoprawnej (art. 53 § 26 i 26a k.k.s.). Chodzi tu tym samym o podatki stanowiące dochód budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, należności z tytułu rozliczenia udzielonej dotacji lub subwencji, jak również należność stanowiącą przychód budżetu ogólnego Wspólnot Europejskich lub budżetu zarządzanego przez Wspólnoty Europejskie lub w ich imieniu, w rozumieniu wiążących Rzeczpospolitą Polską przepisów prawa Unii Europejskiej.
Należnością publicznoprawną uszczuploną czynem zabronionym jest tymczasem wyrażona liczbowo kwota pieniężna, od której uiszczenia lub zadeklarowania uiszczenia (w całości lub w części) osoba zobowiązana uchyliła się, doprowadzając w rzeczywistości do uszczerbku finansowego (art. 53 § 27 k.k.s.). O narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej czynem zabronionym mówić będziemy z kolei wtedy, gdy zaistnienie uszczerbku finansowego jest wysoce prawdopodobne (art. 53 § 28 k.k.s.).
Kiedy można żądać zwrotu uszczuplonej należności publicznoprawnej?
Wymóg zwrotu wymagalnej należności publicznoprawnej, uszczuplonej w związku z popełnienie przestępstwa bądź wykroczenia skarbowego, uaktualnia się rzecz jasna tylko wtedy, gdy doszło do takiego uszczuplenia.
Klasycznym przykładem czynu polegającego na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej jest uchylanie się od obowiązku podatkowego z art. 56 k.k.s. Podatnik, który – uchylając się od opodatkowania – nie ujawnia właściwemu organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub nie składa deklaracji, naraża podatek na uszczuplenie. W zależności od stanu faktycznego danej sprawy, mówić się jednak będzie nie tyle o należności narażonej na uszczuplenie, ale o rzeczywistym uszczerbku finansowym. Jeśli w rzeczywistości doszło do uszczuplenia należności publicznoprawnej, dobrowolne poddanie się karze będzie zależało od zwrotu wymagalnej należności.
Czyn z art. 56 k.k.s. a zwrot uszczuplonej należności publicznoprawnej
Czyn uchylania się od obowiązku podatkowego z art. 56 k.k.s. budzić może wątpliwości w praktyce. Generalnie rzecz biorąc, jest to czyn polegający na narażeniu na uszczuplenie w myśl art. 53 § 27 k.k.s. Dla jego popełnienia nie jest wymagany rzeczywisty uszczerbek…
W doktrynie obecny jest pogląd, zgodnie z którym pojęcie przestępstwa (wykroczenia) skarbowego, z którym związane jest uszczuplenie należności publicznoprawnej, nie jest tożsame z pojęciem czynu zabronionego polegającego na uszczupleniu należności publicznoprawnej, o którym mowa w art. 53 § 27 k.k.s. Za czyny, z którymi związany jest uszczerbek finansowy, mogą być w konsekwencji uznane czyny, które nie zawierają w ustawowym opisie znamienia skutku w postaci uszczuplenia, lecz które w rzeczywistości doprowadziły do takiego skutku. Z tej perspektywy, za uszczuploną należność publicznoprawną uznać można również kwotę, o jaką sprawca zaniżył zadeklarowany podatek.
Dobrowolne poddanie się karze w przypadku czynu z art. 56 k.k.s. może być tym samym uzależnione od zwrotu wymagalnej należności publicznoprawnej, która została uszczuplona w związku z jego popełnieniem. Stanowisko to znajduje zarazem potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Przyjmuje się mianowicie, że znamiona przestępstwa z art. 56 k.k.s. zostają zrealizowane nie tylko w sytuacji narażenia podatku na uszczuplenie, lecz również – tym bardziej – w przypadku rzeczywistego uszczerbku. Co przy tym istotne, skutek ten powinien znaleźć odzwierciedlenie w opisie zarzuconego przestępstwa. Innymi słowy, obowiązek uiszczenia należności publicznoprawnej aktualizuje się dopiero w sytuacji, gdy sprawcy zarzuca się popełnienie przestępstwa, w związku z którym nastąpiło uszczuplenie należności publicznoprawnej (zob. m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 22.10.2009 r., sygn. akt IV KK 111/09).
Zwrot uszczuplonej należności publicznoprawnej a decyzja wymiarowa
Kwota, o jaką sprawca zaniżył zadeklarowany podatek, może być tym samym uznana za uszczuploną należność publicznoprawną. W miejscu tym zwrócić muszę jeszcze uwagę na jedną kwestię.
W kontekście instytucji warunkowego zawieszenia postępowania, w przypadku czynów, w związku z którymi nastąpiło uszczuplenie należności publicznoprawnej – również uzależnionej od zwrotu tejże należności (art. 41 § 2 k.k.s.), wyrażany jest pogląd, zgodnie z którym określenie przez sąd obowiązku wyrównania należności publicznoprawnej musi być poprzedzone wydaniem przez organ podatkowy decyzji wymiarowej ustalającej należność publicznoprawną. Decyzja taka powinna zarazem posiadać cechy wykonalności na skutek jej uprawomocnienia się lub nadania rygoru natychmiastowej wykonalności (zob. m.in. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7.11.2013 r., sygn. akt V KK 264/13). W wyroku z dnia 9 stycznia 2012 r., V KK 327/11, Sądu Najwyższego sformułował zresztą bardziej generalne tezy w tym przedmiocie:
“[…] Należność wymagalna to taka, której organ podatkowy może skutecznie dochodzić za pomocą dostępnych mu środków prawnych. Oznacza to, że określenie przez sąd obowiązku uiszczenia tej należności w orzeczeniu kończącym postępowanie w sprawie przestępstwa skarbowego musi być poprzedzone wydaniem przez organ podatkowy decyzji wymiarowej ustalającej należność publicznoprawną nałożoną na podmiot zobowiązany i uzyskaniem przez tę decyzję cechy wykonalności na skutek uprawomocnienia się albo nadania rygoru natychmiastowej wykonalności orzeczeniu ustalającemu zobowiązanie podatkowe.”
Wydaje się, że powyższy pogląd odnieść można odpowiednio do instytucji dobrowolnego poddania się karze. Dopóki nie zostanie wydana taka decyzja i nie uzyska ona cechy wykonalności wymóg uiszczenia należności publicznoprawnej uszczuplonej w związku z przestępstwem nie powinien być brany pod uwagę przy wydawaniu wyroku skazującego bez rozprawy. W tym stanie rzeczy istnieje przy tym pewne ryzyko odmowy skierowania do sądu wniosku o skazanie bez rozprawy, odpowiednio – uwzględnienia przez sąd takiego wniosku. Okoliczności popełnienia przestępstwa (wykroczenia) skarbowego budzić bowiem mogą wątpliwości. Organy wymiaru sprawiedliwości mogą zarazem uznać, iż a cele postępowania nie zostaną osiągnięte w przypadku dobrowolnego poddania się karze (por. wyrok SA w Łodzi z dnia 12.09.2013 r. II AKa 116/13).
Jeżeli potrzebowaliby Państwo pomocy prawnej w opisanym zakresie, zapraszam na spotkanie w Kancelarii Adwokackiej w Krakowie. Obszar mojej działalności obejmuje nie tylko Kraków, lecz również Katowice, Częstochowę, Kielce, Tarnów czy Rzeszów. W razie potrzeby pomoc prawna może być przy tym świadczona na terenie całego kraju, a spotkanie może odbyć się w trybie zdalnym przy zachowaniu odpowiednich środków bezpieczeństwa.
